El test de beneficios en México: estrategia, prevención y defensa ante la revisión del Capítulo VII

En los grupos multinacionales es frecuente que existan cargos por servicios intragrupo. Cuando eso ocurre, la discusión casi siempre arranca por el margen: se revisa el estudio de precios de transferencia, se confirma que el rango sea el correcto y se busca defender la cifra. Desde mi punto de vista, ese no debiera ser el enfoque. Antes del precio hay preguntas elementales que se deben responder:

• ¿Por qué es necesario el servicio para el receptor?
• ¿Qué alternativas hay a la contratación intercompañía y por qué ésta es la mejor opción para el receptor?
• ¿Qué empresa presta el servicio?
• ¿Qué departamentos se involucran en la prestación del servicio?
• ¿Qué roles específicos participan en la prestación del servicio?
• ¿Qué procesos siguen para la prestación del servicio?
• ¿Cuál es la evidencia de la ejecución de estos procesos?
• ¿Qué activos se emplean para prestar el servicio?
• ¿Qué riesgos tiene el prestador en el servicio y cómo los absorbería en caso de materializarse?

Lo que responden estas preguntas en el contexto de fiscalización internacional y de precios de transferencia se conoce como test de beneficios y aunque no tiene un artículo propio en la legislación mexicana, siempre es necesario documentarlo correctamente.

Ahora bien, las Directrices de la OCDE plantean el problema en términos económicos: existe un servicio intragrupo cuando la actividad de un miembro del grupo aporta a otro un valor económico o comercial que mejora o mantiene su posición empresarial, medido por lo que una empresa independiente en circunstancias comparables habría pagado o habría hecho por sí misma (OCDE, 2022, cap. VII; el proyecto de revisión recoge la misma definición en OCDE, 2026, párr. 7.13).

Dos precisiones pesan más de lo que parece. El test y la valoración son análisis separados: acreditada la actividad, su existencia no se desconoce porque el cargo no sea de plena competencia. Y el beneficio se juzga al decidir, no con el resultado a la vista: un proyecto abandonado o un ejercicio con pérdidas no demuestran que el servicio careciera de valor (OCDE, 2026, párrs. 7.15, 7.17-7.20).

La consulta del Capítulo VII: leerla sin exagerarla

El 1 de junio de 2026 la OCDE sometió a consulta pública una revisión integral del Capítulo VII, dedicado a los servicios intragrupo. El plazo para enviar comentarios cerró el 22 de julio y la reunión pública está prevista para noviembre en París. Conviene leerlo con las dos advertencias que él mismo formula: no representa el consenso del Comité de Asuntos Fiscales y las revisiones no pretenden modificar los principios generales del análisis (OCDE, 2026).

Con base en lo antes señalado, en materia de defensa fiscal debemos tener en cuenta que el artículo 179, último párrafo, de la Ley del ISR hace aplicables como criterio de interpretación las Guías aprobadas por el Consejo de la OCDE, y sólo en la medida en que resulten congruentes con esa Ley y con los tratados celebrados por México. Por su parte, el Tribunal Federal de Justicia Administrativa precisó hace unas semanas el alcance de esa cláusula: las Directrices son principios de fiscalidad internacional que el orden interno habilita por vía del 179 y constituyen una fuente de interpretación primordial para resolver controversias en la materia (TFJA, 2026). Fuente de interpretación, conviene subrayarlo, no fuente de obligación. Y un proyecto en consulta no es siquiera eso.

El documento de la consulta reorganiza el capítulo alrededor de la delineación precisa de la operación, advierte contra presumir que un servicio puede valorarse con un método unilateral e incorpora un apartado de documentación. No crea obligaciones hoy; sí anticipa que la autoridad endurecerá su revisión y elevará, en la práctica, el estándar probatorio que exigirá.

El SAT lo aborda con base en la legislación doméstica

En principio, el artículo 27, fracción I, de la Ley del ISR exige que la erogación sea estrictamente indispensable para los fines de la actividad del contribuyente. Ese es el primer filtro. Después viene la fracción X del mismo artículo, que suele ser subestimada: en asistencia técnica, transferencia de tecnología o regalías obliga a comprobar que quien proporciona los conocimientos cuenta con elementos técnicos propios, que el servicio se preste en forma directa y no a través de terceros, y que no consista en la simple posibilidad de obtenerla, sino en servicios que efectivamente se lleven a cabo. Aplicada a un cargo corporativo por know-how, es una prueba de existencia y de sustancia.

El artículo 28, fracción XVIII, restringe la deducción de gastos efectuados en el extranjero a prorrata con quienes no sean contribuyentes del ISR. Al interpretar su antecedente, la Segunda Sala de la Suprema Corte resolvió que la prohibición no podía entenderse en términos absolutos e irrestrictos, y fijó los lineamientos que condicionan la deducción: estricta indispensabilidad; precio dentro del rango de partes independientes; información precisa de la operación, con las actividades de cada parte y, en su caso, los activos utilizados y los riesgos asumidos; conservación de la documentación contractual y del método aplicado; y prorrata basada en elementos fiscales y contables objetivos, no arbitrarios, de modo que siempre subyazca una razón válida y constatable de negocio. La sentencia condensó la exigencia central: el gasto podrá deducirse siempre que exista una razonable relación entre el gasto efectuado y el beneficio recibido o que se espera recibir (SCJN, 2014, párrs. 181-185, 193, 206-208).

Ese criterio de la Corte es, en sustancia, un test de beneficios de fuente interna que se ha venido aplicando desde 2014. Aunado a lo anterior, hay un detalle que suele pasarse por alto: al razonar el prorrateo, la propia Corte acudió a las Directrices de la OCDE, sostuvo que constituyen directrices de interpretación que deben acatarse y reconoció la validez del cobro indirecto cuando el beneficio no puede determinarse directamente (SCJN, 2014, párrs. 178-179).

Recientemente, el SAT viene cuestionando la trazabilidad de la operación, tanto en deducciones para efectos del ISR como en devoluciones de IVA con origen en operaciones intragrupo: desde el momento en que la empresa receptora advierte la necesidad del servicio, hasta su solicitud y su efectiva realización.

Continuando con esa línea argumentativa, el criterio 44/ISR/PI del Anexo 3 de la Resolución Miscelánea Fiscal para 2026 —incorporado en 2024 como 44/ISR— establece que no son deducibles las erogaciones por prestación de servicios, pagadas a residentes en México o en el extranjero, si no se acredita que efectivamente se recibió el servicio, y precisa que la estricta indispensabilidad sólo puede verificarse en operaciones con efectiva existencia. El punto fino está al final: aun contando con los comprobantes, se considera práctica fiscal indebida deducir sin otros elementos que demuestren la efectiva prestación, y la calificación alcanza a quien asesore o participe en su implementación (SAT, 2026a).

Prevención: el expediente se arma cuando el servicio se presta

De lo anterior se desprende una conclusión operativa: la evidencia que acredita un servicio intragrupo existe mientras el servicio se presta, por lo que es necesario documentarlo adecuadamente mientras se lleva a cabo la operación. Después será complicado demostrar quién decidió el alcance o qué área lo utilizó.

El borrador de la OCDE sirve aquí como guion, no como norma. Señala qué información resulta relevante: la explicación del beneficio esperado, las comunicaciones sobre el alcance y la adopción del servicio, la documentación técnica y los entregables. Eso sí, ese apartado no establece una lista mínima obligatoria ni un estándar de documentación: el detalle debe guardar proporción con la materialidad y naturaleza de los servicios (OCDE, 2026, párrs. 7.71-7.72).

Dos frentes merecen atención especial. La base de costos: si en ella aparecen actividades que la matriz realiza por su condición de accionista, un margen impecable no resuelve nada. Y la llave de asignación, que debe poder defenderse económicamente, porque una fórmula bien calculada puede seguir sin explicar por qué esa empresa soportó exactamente esa proporción.

Posibles líneas de defensa

Aun cuando se trata de una consulta sobre los servicios intragrupo, el Servicio de Administración Tributaria ya viene cuestionando ese tipo de operaciones. Y aunque no pueda fundar sus actuaciones en dicho documento, conviene tener presente que éste no es Guía aprobada por el Consejo y no puede operar como estándar exigible por vía del artículo 179 de la Ley del ISR. La primera línea de defensa es siempre la prevención.

Aunado a lo anterior, la segunda línea es de irretroactividad: el Acuerdo 68/2026 de la Secretaría de Hacienda, publicado el 4 de mayo de 2026, dispuso que las auditorías observarán el principio de no retroactividad en la aplicación de los criterios de revisión, de modo que, incluso aprobada la revisión del Capítulo VII, pretender su estándar documental respecto de ejercicios anteriores resultaría discutible (SHCP, 2026, punto quinto).

La tercera separa los planos: cuestionar el precio no equivale a desconocer la operación. La cuarta es temporal: el beneficio se valora ex ante, y ni la pérdida del ejercicio ni el fracaso de un proyecto niegan que la expectativa fuera razonable al decidir. La quinta matiza la duplicidad, que admite excepciones —reorganizaciones, segundas opiniones, funciones que la regulación exige cumplir tanto localmente como en forma consolidada—: lo que parece repetición puede ser redundancia deliberada (OCDE, 2026, párr. 7.32).

La sexta es de proporcionalidad y tiene apoyo en los dos ordenamientos. El estándar internacional señala que las administraciones no deben dictar cómo un grupo se abastece de servicios y que los requerimientos de información han de ser razonables atendiendo a la materialidad de la operación y a la carga de cumplimiento (OCDE, 2026, párr. 7.4). En el ámbito interno, el mismo Acuerdo 68/2026 previó que las facultades de comprobación se ejerzan de manera concentrada, procurando una sola revisión integral por ejercicio y por contribuyente mediante muestras representativas, en línea con el compromiso del Plan Maestro 2026 de requerir sólo lo estrictamente indispensable (SHCP, 2026, punto tercero; SAT, 2026b). Hay que ser honesto con el alcance: ese Acuerdo es orientador y no limita las facultades de la autoridad. Aun así, frente a un requerimiento indiscriminado, el agravio ya no es sólo probatorio.

La séptima es de consecuencia: en gastos a prorrata, la Corte admitió que la autoridad puede rechazar, de manera fundada y motivada, la parte del gasto que exceda lo razonable frente al beneficio obtenido o esperado (SCJN, 2014, párr. 194). El resultado natural es un ajuste, no el rechazo total.

Conclusión

En conclusión, el test de beneficios suele presentarse como un problema de precios de transferencia, cuando en realidad está en la frontera entre la existencia del servicio, su necesidad empresarial, la atribución del costo y la deducibilidad. Una factura demuestra un cargo; un contrato, lo que las partes dijeron que harían; un estudio ayuda a valorar la contraprestación. La operación se defiende cuando los tres coinciden con lo que ocurrió y se apoyan en documentación adicional que demuestre las circunstancias de tiempo, modo y lugar que llevaron a la conclusión de la necesidad del servicio. Las preguntas relevantes, entonces, no deberían plantearse al cierre del ejercicio: qué hizo realmente la parte relacionada, por qué ese trabajo tenía valor para la empresa mexicana y por qué, de no pertenecer al grupo, habría pagado por él. Si pueden contestarse con hechos y evidencia contemporánea, discutir el margen tiene sentido. Si no, es empezar demasiado tarde.